Nota: EXTRACTO DE LA COMPILACIÓN DE LA DOCTRINA OFICIAL SOBRE LA LEY 2277 DE 2022 – CONCEPTO DIAN 11080 agosto 4 de 2023
RESUMEN: ¿Cómo funciona el Impuesto de Timbre Nacional? Este Concepto aclara varias cuestiones cruciales relacionadas con el Impuesto de Timbre Nacional. Se abordan preguntas esenciales, como ¿cuándo se causa el impuesto?, ¿cómo se calcula?, y ¿qué abarca la expresión «enajenación a cualquier título»? Además, se detallan las tarifas y se ofrecen ejemplos de cálculo. La información es crucial para comprender el Impuesto de Timbre Nacional en el contexto de las enajenaciones inmobiliarias y sus exenciones.
Ver a continuación concepto DIAN sobre: ¿Cómo funciona el Impuesto de Timbre Nacional?:
CONCEPTO GENERAL SOBRE EL IMPUESTO DE TIMBRE NACIONAL
EXTRACTO DE LA COMPILACIÓN DE LA DOCTRINA OFICIAL SOBRE LA LEY 2277 DE 2022 – CONCEPTO DIAN 11080 agosto 4 de 2023
Pronunciamientos compilados:
Concepto 002211 – interno 224 de febrero 24 de 2023 (confirmado por el Concepto 010871 – interno 1124 de agosto 2 de 2023)
Concepto 006453 – interno 622 de mayo 30 de 2023
Notas del Editor
ARTÍCULO 77. Modifíquese el inciso 3 y adiciónese un parágrafo 3 al Artículo 519 del Estatuto Tributario, así:
Tratándose de documentos que hayan sido elevados a escritura pública, se causará el impuesto de timbre, en concurrencia con el impuesto de registro, siempre y cuando no se trate de la enajenación a cualquier título de bienes inmuebles cuyo valor sea inferior a veinte mil (20.000) UVT y no haya sido sujeto a este impuesto, o naves, o constitución o cancelación de hipotecas sobre los mismos. En el caso de constitución de hipoteca abierta, se pagará este impuesto sobre los respectivos documentos de deber.
PARÁGRAFO 3o. A partir del año 2023, la tarifa del impuesto para el caso de documentos que hayan sido elevados a escritura pública tratándose de la enajenación a cualquier título de bienes inmuebles cuyo valor sea igual o superior a veinte mil (20.000) UVT, la tarifa se determinará conforme con la siguiente tabla:
Rangos en UVT Tarifa marginal Impuesto
Desde Hasta
0 20.000 0% 0%
> 20.000 50.000 1,5% (Valor de la enajenación en UVT menos 20.000 UVT) x 1,5%
> 50.000 En adelante 3% (Valor de la enajenación en UVT menos 50.000 UVT) x 3% + 450 UVT
I. CAUSACIÓN Y BASE GRAVABLE.
1. ¿Se causa el Impuesto cuando se eleva a escritura pública la enajenación de bienes inmuebles cuyo valor sea igual o superior a 20.000 UVT?
Del parágrafo 3 del artículo 519 del Estatuto Tributario se desprende que el Impuesto se causa inclusive cuando se eleva a escritura pública la enajenación -a cualquier título- de inmuebles cuyo valor sea igual o inferior a 20.000 UVT; no obstante, en tal caso la tarifa aplicable es del 0%.
1.1. ¿Se causa el Impuesto al momento de la firma de la escritura pública o de su registro en la oficina de registro de instrumentos públicos?
Se reitera lo plasmado en el inciso 3° del artículo 519 del Estatuto Tributario; esto es, que se causa el Impuesto cuando se eleva a escritura pública el respectivo documento de que trata dicha disposición.
2. ¿Cómo se calcula el Impuesto? ¿Sobre las primeras 20.000 UVT del valor del inmueble enajenado se aplica la tarifa del 0%, sobre el valor superior a 20.000 UVT y hasta las 50.000 UVT se aplica la tarifa del 1,5% y sobre el valor que exceda de 50.000 UVT se aplica la tarifa del 3%?
La tarifa del Impuesto es marginal y progresiva, tal y como se desprende del parágrafo 3° del artículo 519 del Estatuto Tributario.
Sobre estos conceptos, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P. LIGIA LÓPEZ DÍAZ, en Sentencia del 8 de septiembre de 2005, Radicación No. 11001-03-27-000-2003-00083-01(14203) señaló:
«Es continua cuanto el mismo porcentaje o tarifa se aplica a toda base gravable que se encuentra dentro del rango o margen (…)
(…)
Las alícuotas continuas o globales (tarifas marginales) pueden generar “errores de saltos”, esto es, cuando al aumentar la base gravable, el monto a pagar sufre un incremento mucho mayor, porque la mayor base imponible implica pasar a un rango para el que está prevista una tarifa superior.
Para evitar estos “saltos” se ha desarrollado la progresión por escalas (también llamada por escalones o por intervalos), en la cual la base imponible se divide de tal forma que a cada porción de la misma se le aplica la tarifa correspondiente al rango en que se ubica y el impuesto a pagar se determina sumando el valor obtenido en cada rango.» (énfasis propio)
Teniendo en cuenta esta cita jurisprudencial, así como la misma literalidad del parágrafo 3° del artículo 519 ibidem, es de colegir que, para efectos de calcular el Impuesto, se debe considerar el valor total (en UVT) de enajenación del inmueble.
Así, a modo de ejemplo:
Valor total de enajenación del inmueble: 77.000 UVT Tarifa aplicable: 3%
Cálculo del Impuesto: ((77.000 UVT – 50.000 UVT) * 3%) + 450 UVT
(27.000 UVT * 3%) + 450 UVT
810 UVT + 450 UVT 1.260 UVT
3. ¿Qué alcance tiene la expresión «enajenación a cualquier título»? ¿Qué actos no deberían considerarse una enajenación para efectos del Impuesto?
Reiterando lo señalado en el Oficio 006184 del 12 de marzo de 2019, «se debe entender el término enajenación en su sentido natural y obvio; es decir, como aquella actuación por medio de la cual se transfiere la propiedad de un bien sin importar el modo o si es a título oneroso o gratuito» (énfasis propio).
No obstante, este concepto lato de enajenación no implica, en ningún caso, el desconocimiento de las exenciones del Impuesto sobre ciertos documentos (cfr. artículo 530 del Estatuto Tributario), como son las escrituras otorgadas por el Fondo Nacional del Ahorro con sus afiliados en lo relativo a vivienda, entre otros.
Ahora bien, para esta Subdirección ciertos actos, aunque conllevan la transferencia de la propiedad del inmueble, no deberían considerarse una enajenación para efectos del Impuesto:
i) Aporte del inmueble a una sociedad nacional, siempre y cuando se cumplan las condiciones listadas en los artículos 319 y 319-1 del Estatuto Tributario.
Al respecto, es de traer a colación lo señalado en el Oficio 000457 del 10 de enero de 2020:
«Los aportes en especie son neutrales desde la perspectiva tributaria, esto es, dichos aportes no califican como una enajenación para efectos fiscales, siempre y cuando se satisfagan los requisitos consagrados en los artículos 319 y 319-1 del Estatuto Tributario (…)» (énfasis propio)
Nótese que, contrario a lo señalado en el mencionado artículo 319, el artículo 319-2 ibidem especifica que constituye «enajenación para efectos fiscales» el aporte en especie a sociedades u otras entidades extranjeras, sin excepción alguna.
ii) Transferencia del inmueble producto de un proceso de fusión o escisión, ya sea adquisitiva o reorganizativa, en tanto se cumplan las condiciones previstas en los artículos 319-3 a 319-6 del Estatuto Tributario para que dicha transferencia no constituya enajenación para efectos fiscales.
iii) Transferencia del inmueble como consecuencia de la liquidación de la sociedad conyugal. «En efecto, una vez liquidada la sociedad conyugal los bienes que conformaban el activo de dicha sociedad no producen realmente un incremento neto del patrimonio de ninguno de los cónyuges, toda vez que desde el matrimonio y durante la vigencia de la sociedad conyugal se conforma una sociedad de bienes y estos hacen parte del patrimonio de los consortes desde el momento en que generan el correspondiente ingreso» (énfasis propio) (cfr. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P. MILTON CHAVES GARCÍA, Sentencia del 15 de junio de 2017, Radicación No. 63001-23-31-000-2011-00261-01(22570)).
Es de advertir que, incluso para efectos de la retención en la fuente, en el artículo 1.2.5.2. del Decreto 1625 de 2016 se asume que «Cuando se trate de apartamento o casa de habitación, recibido por uno de los cónyuges a título de gananciales, se tomará como fecha de adquisición la del título debidamente registrado mediante el cual fue adquirido por cualquiera de los cónyuges, antes de disolverse la sociedad conyugal» (énfasis propio).
En todo caso, cada una de las operaciones antes señaladas, así como cualquier otra afín o similar, debe obedecer a una razón o propósito económico y/o comercial aparente, so pena de configurar abuso en materia tributaria en los términos del artículo 869 del Estatuto Tributario, con sus correspondientes consecuencias (e.g. la recaracterización o reconfiguración de la operación o serie de operaciones y el desconocimiento de sus efectos).
A diferencia de los actos previamente listados, se considera que la transferencia de la propiedad de un inmueble en el marco de una fiducia mercantil constituye una enajenación para efectos del Impuesto, al no existir disposición de orden tributario que disponga lo contrario para efectos fiscales. Precisamente, los artículos 1226 y 1233 del Código de Comercio prevén:
«ARTÍCULO 1226. <CONCEPTO DE LA FIDUCIA MERCANTIL>. La fiducia mercantil es un negocio jurídico en virtud del cual una persona, llamada fiduciante o fideicomitente, transfiere uno o mas bienes especificados a otra, llamada fiduciario, quien se obliga a administrarlos o enajenarlos para cumplir una finalidad determinada por el constituyente, en provecho de éste o de un tercero llamado beneficiario o fideicomisario.
(…)
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