RESUMEN: Obligación de generar documento soporte en adquisiciones de patrimonios autónomos y fondos de inversión colectiva. El oficio, aborda la obligación de generar un documento soporte en las adquisiciones realizadas por patrimonios autónomos y fondos de inversión colectiva. El peticionario solicita la reconsideración de un concepto anterior, argumentando que estos entes no están obligados a generar dicho documento, ya que no son contribuyentes del impuesto sobre la renta. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) establece que, en caso de que los contribuyentes necesiten soportar costos o deducciones derivados de adquisiciones realizadas a sujetos no obligados a expedir factura, el tercero representante o administrador del fondo o patrimonio debe generar y transmitir el documento soporte para validación. Además, se indican los requisitos y condiciones para cumplir con esta obligación.
Ver a continuación oficio DIAN sobre: Obligación de generar documento soporte en adquisiciones de patrimonios autónomos y fondos de inversión colectiva:
OFICIO DIAN 909023 (Int. 168) DE 2022
29 DE DICIEMBRE DE 2022
Área del Derecho
Tributario
Banco de Datos
Procedimiento tributario
Fuentes Formales
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 23.1
ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 102
RESOLUCIÓN DIAN 000167 DE 2021 ART.20
Extracto
De conformidad con el artículo 55 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las peticiones de reconsideración de conceptos expedidos por la Subdirección de Normativa y Doctrina en materia tributaria, aduanera o de fiscalización cambiaría, en lo de competencia de la Entidad.
Mediante el radicado de la referencia, el peticionario solicita la reconsideración del Oficio No. 903365 – interno 518 de abril 28 de 2022, ya que -en su entendimiento- ni los fondos de inversión colectiva ni los patrimonios autónomos están obligados a generar el documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente, en la medida en que no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y, por lo tanto, no tienen la necesidad de soportar costos y deducciones.
Para el efecto, el peticionario expone que “el hecho de que los patrimonios autónomos y los fondos de inversión colectiva sean entidades transparentes para efectos fiscales, no quiere decir necesariamente que estos vehículos sean representantes de los fideicomitentes o de los inversionistas, pues no puede perderse de vista que tanto los patrimonios autónomos, como los fondos de inversión colectiva, son entidades jurídicas independientes del _ fideicomitente y de los inversionistas respectivamente” (subrayado fuera de texto).
A lo antepuesto, agrega que “el hecho de que en el desarrollo de sus actividades se deban tener en cuenta las directrices ya sea del fideicomitente o de los inversionistas, no quiere decir que el patrimonio autónomo y el fondo de capital privado sean sus mandatarios o representantes, por lo que resultaría inaplicable el artículo 20 de la Resolución 167 de 2021 toda vez que, como se acaba de indicar estos vehículos no son representantes de las personas que los constituyen ‘ (subrayado fuera de texto).
En el pronunciamiento objeto de disenso la Subdirección de Normativa y Doctrina señaló:
“(…) cuando dicho documento electrónico es requerido por quien tiene la calidad de contribuyente del impuesto sobré la renta y complementarios, persona natural o jurídica, que actúa como participe, fideicomitente o que de cualquier manera integra el vehículo, y ésta necesita probar el costo o deducción susceptible de ser soportado con el documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente, ya que las adquisiciones que lo originan se efectúan por medio del patrimonio autónomo o fondo de capital privado del cual es miembro dicho contribuyente, la forma en la cual deberá darse cumplimiento a la obligación formal de generar y transmitir el citado soporte deberá tener en cuenta que:
1. Los patrimonios autónomos y los fondos de capital privado obedecen vehículos transparentes de conformidad con lo dispuesto en los artículos 23,23-1 y 102 del Estatuto Tributario. Al respecto, debe precisarse que estos entes no son sujetos contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios; además, sobre estos aplica el principio de transparencia fiscal.
2. Por su parte, el artículo 20 de la Resolución DIAN No. 000167 de 2021 (…) dispone:
“Artículo 20. Representantes que deben cumplir con el documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente. Cuando el sujeto obligado que genera y transmite el documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente realice este proceso, a_ través de un tercero, el citado tercero deberá estar previamente habilitado por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN: de conformidad con dispuesto en los artículos 572 y 573 del Estatuto Tributario.
(…)
Cuando la generación y transmisión del documento soporte en adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente y sus notas de ajuste sea cumplida por un tercero, las partes deberán conservar el documento que lo acredite para tal fin por los términos legales que le corresponda, para que sean exhibidos o enviados cuando la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN lo requiera”.
Así las cosas, cuando el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios necesite soportar los costos o deducciones derivados de la adquisición de bienes y/o servicios a sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente, que se efectuaron por medio de patrimonios autónomos o fondos de inversión colectiva en su nombre, es el tercero representante o administrador de dichos vehículos quien deberá -en razón a su actuación como tercero representante de sus miembros- generar y transmitir para validación el documento soporte. Documento electrónico que constituirá el soporte del costo o deducción a que tienen derecho los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que hacen parte del mencionado fondo o patrimonio.
(…)
4. Por su parte, la certificación que expida el representante o administrador del fondo o patrimonio al contribuyente de renta, deberá especificar la proporción asignada de dicho soporte, según corresponda.
5. Respecto a la forma en la cual debe el tercero representante o administrador del fondo o patrimonio cumplir con la generación y transmisión para validación del citado soporte, se informa que el mismo deberá habilitarse dentro de la plataforma de facturación electrónica y cumplir con las características, condiciones, mecanismos técnicos y tecnológicos que se disponen en la Resolución DIAN No. 000167 de 2021 y se describen en el Anexo técnico del citado documento soporte versión 1.0 adoptado por dicho acto administrativo.
6. Previo a terminar, se advierte que lo explicado anteriormente es aplicable únicamente
para efectos de las adquisiciones efectuadas a sujetos no obligados _a expedir factura de venta o documento equivalente que se celebren directamente por parte de los patrimonios autónomos o fondos de capital privado y sean susceptibles de constituir costo o deducción en el impuesto sobre la renta y complementarios para los contribuyentes partícipes de los citados entes. ” (subrayado fuera de texto)
Sobre el particular, son consideraciones de esta Dirección las siguientes:
El principio fundamental, para efectos tributarios, en materia de fiducias y fondos de capital privado es el de transparencia fiscal, tal y como lo disponen los artículos 23-1 y 102 del Estatuto Tributario.
Al respecto, el artículo 23-1 ibidem establece:
“ARTÍCULO 23-1. NO SON CONTRIBUYENTES LOS FONDOS DE CAPITAL PRIVADO, LOS FONDOS DE INVERSIÓN COLECTIVA Y OTROS. <Artículo modificado por el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019. El nuevo texto es el siguientes No son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios los fondos de capital privado y los fondos de inversión colectiva, administrados por una entidad autorizada para tal efecto.
(…)
Los ingresos del fondo de capital privado o de inversión colectiva, previa deducción de los gastos a cargo del mismo y de la contraprestación de la sociedad administradora, se distribuirán entre los suscriptores o partícipes, al mismo título que los haya recibido el fondo de capital privado o de inversión colectiva y en las mismas condiciones tributarias que tendrían si fueran percibidos directamente por el suscriptor o partícipe.
(…)” (subrayado fuera de texto)
Adicionalmente, el numeral 4 del articulo 1.2.4.2.78.. del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, establece:
“4. De cada uno de los componentes de inversión calculados de conformidad con el numeral anterior, se restarán los gastos a cargo del fondo y la contraprestación de la entidad administradora causados durante el mes en el que se efectúe la redención, en la proporción correspondiente a su participación en el mismo, para lo cual deben tenerse en cuenta los requisitos, condiciones y limitaciones previstas en el Estatuto Tributario ” (cursiva y subrayado fuera de texto)
Por su parte, el artículo 102 ibidem señala:
«ARTICULO 102. CONTRATOS DE FIDUCIA MERCANTIL. <Articulo modificado por el artículo 81 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguientes Para la determinación del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil se observarán las siguientes reglas:
(…)
2. <Numeral modificado por el artículo 59 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguientes El principio de transparencia en los contratos de fiducia mercantil opera de la siguiente manera:
En los contratos de fiducia mercantil los beneficiarios, deberán incluir en sus declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, los ingresos, costos y gastos devengados con cargo al patrimonio autónomo, en el mismo año o periodo gravable en que se devenguen a favor o en contra del patrimonio autónomo con las mismas condiciones tributarias, tales como fuente, naturaleza, deducibilidad y concepto, que tendrían si las actividades que las originaron fueren desarrolladas directamente por el beneficiario.
Cuando los beneficiarios o fideicomitentes sean personas naturales no obligadas a llevar contabilidad se observará la regla de realización prevista en el artículo 27 del Estatuto Tributario.
3. Cuando el fideicomiso se encuentre sometido a condiciones suspensivas, resolutorias, o a sustituciones, revocatorias u otras circunstancias que no permitan identificar a los beneficiarios de las rentas en el respectivo ejercicio, éstas serán gravadas en cabeza del patrimonio autónomo a la tarifa de las sociedades colombianas. En este caso, el patrimonio autónomo se asimila a una sociedad anónima para los fines del impuesto sobre la renta y complementarios. En los fideicomisos de garantía se entenderá que el beneficiario es siempre el constituyente.
(…)
5. <Numeral modificado por el artículo 82 de la Ley 488 de 1998. El nuevo texto es el siguiente:>
<Inciso modificado por el artículo 127 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Las sociedades fiduciarias deben cumplir con los deberes formales de los patrimonios autónomos que administren. Para tal fin, se le asignará a las sociedades fiduciarias, aparte del NIT propio, un NIT que identifique en forma global a todos los fideicomisos que administren. El Gobierno Nacional determinará adicionalmente en qué casos los patrimonios autónomos administrados deberán contar con un NIT individual, que se les asignará en consecuencia.
(…)
Los fiduciarios son responsables, norias sanciones derivadas del incumplimiento de las obligaciones formales a cargo de los patrimonios autónomos así como de la sanción por corrección, por inexactitud, por corrección aritmética y de cualquier otra sanción relacionada con dichas declaraciones (…)” (subrayado fuera de texto)
Así las cosas, en consideración a lo dispuesto en los artículos 23-1 y 102 del Estatuto Tributario, Decreto 1625 de 2016 y 20 de la Resolución DIAN No. 000167 de 2021, es el tercero, representante o administrador del patrimonio autónomo, fondo de capital privado o fondo de inversión colectiva el responsable de cumplir con los deberes formales a cargo de éstos, así mismo son los que deben tener en cuenta los requisitos, condiciones y limitaciones para la procedencia de los costos, deducciones, impuestos descontables u otros aspectos en materia tributaria; para el caso, las sociedades fiduciarias y administradoras, respectivamente.
De modo que, sin perder de vista la transparencia fiscal impuesta sobre el particular y en aras de que los fideicomitentes o participes del correspondiente vehículo de inversión puedan soportar los costos o deducciones en el impuesto sobre la renta e impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas (tal y como lo exige el artículo 771-2 del Estatuto Tributario) cuando se adquieren bienes y/o servicios -con cargo al patrimonio autónomo o fondo- de sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente, las respectivas sociedades fiduciarias y administradoras deberán cumplir con el deber formal de generación y transmisión para validación del documento soporte en adquisiciones con sujetos no obligados a expedir factura de venta o documento equivalente.
Sostener lo contrario implicaría desconocer el efecto útil de los artículos 23-1 y 102 del Estatuto Tributario, en concreto, haciendo nugatoria la materialización del principio de transparencia fiscal y el cumplimiento de los deberes formales a los que están sometidas las sociedades fiduciarias y las sociedades administradoras de fondos de inversión quienes por mandato legal son los sujetos que se hacen cargo de los entes trasparentes (i.e. patrimonio autónomo y fondos de capital privado).
Aunado a lo anterior, nótese que, aunque los patrimonios autónomos y los fondos de capital privado son vehículos transparentes, cada uno con sus propias características jurídicas, es viable asemejarlos en cuanto al tratamiento y cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de cada uno.
Sobre el principio de transparencia que comparten los referidos vehículos de inversión (a saber, patrimonios autónomos y fondos de capital privado), la Subdirección de Normativa y Doctrina interpretó su tratamiento equiparable, así:
“(…) en virtud del régimen de neutralidad y transparencia de estos vehículos, el derecho recibido por el partícipe, producto de su aporte al FCP, cuenta con el mismo tratamiento fiscal de dicho bien o derecho aportado, tanto para efectos de la determinación de su costo fiscal como de sus condiciones tributarias. Ello, atendiendo la naturaleza propia de los FCP.
Nótese que este Despacho, mediante Oficio No. 901029 del 29 de noviembre de 2018, dio alcance a la expresión «condiciones tributarias” establecida en el principio de transparencia fiscal de los contratos de fiducia mercantil en los siguientes términos:
«(…) el principio fundamental para efectos tributarios en materia de fiducias es el de transparencia fiscal. Dicho principio consta de que el beneficiario de fideicomiso es el sujeto obligado tributariamente, y la entidad fiduciaria solo cumple con una función instrumental. Por lo tanto, y de conformidad con el régimen tributario aplicable a la materia, los derechos fiduciarios tienen el mismo tratamiento tributario (costos y condiciones tributarias) de los bienes aportados al patrimonio autónomo por parte del fideicomitente, teniendo en cuenta que la expresión condiciones tributarías no se restringe al costo fiscal asociado al bien, si no que hace referencia a la fuente, naturaleza. deducibilidad, concepto e, inclusive, a los beneficios tributarios.
(…).”
Dicho pronunciamiento ha sido reiterado en los Oficios No. 331 [003888] del 14 de febrero de 2019, No. 2057 [020964] del 23 de agosto de 2019, No. 2244 [027129] del 12 de septiembre de 2019 y No. 0086 [001863] del 30 de enero de 2020, constituyendo así doctrina vigente en la materia.
Ahora bien, aún cuando se trata de vehículos legales distintos, este Despacho considera que al tratarse ambos de vehículos transparentes para fines fiscales, no contribuyentes del impuesto sobre la renta, los cuales cumplen una función instrumental similar y su principio de transparencia se encuentra redactado en términos similares: es dable bajo una interpretación sistemática y armónica extender la interpretación arriba citada a los FCP.« (subrayado fuera de texto)
Por otra parte, es menester considerar igualmente el artículo 3.1.3.1.3. del Decreto 2555 de 2010 respecto de los Fondos de Inversión Colectiva, el cual consagra:
«Artículo 3.1.3.1.3. Obligaciones y responsabilidad de la sociedad administradora de fondos de inversión colectiva. La sociedad administradora de fondos de inversión colectiva deberá cumplir las siguientes obligaciones:
1. Consagrar su actividad de administración exclusivamente en favor de los intereses de los inversionistas o de los beneficiarios designados por ellos.
(…)
25. Cumplir a cabalidad con los demás aspectos necesarios para la adecuada administración de los fondos de inversión colectiva.
(…)” (subrayado fuera de texto)
Así las cosas, tanto las sociedades fiduciarias como las sociedades administradoras de fondos de capital privado, en la medida que corresponden a profesionales especializados, encargados de administrar y gestionar los citados vehículos de inversión, están en la obligación de cumplir con los deberes formales a cargo de éstos.
Adicionalmente, son las sociedades fiduciarias y las sociedades administradoras de fondos de inversión quienes, en cumplimiento de los compromisos adquiridos con el fideicomitente o inversionista, cuentan con la información contable y tributaria sobre cada una de las operaciones realizadas a través de los vehículos transparentes que administran, siendo menester anotar que los respectivos fideicomitentes e inversionistas carecen de la información requerida para (i) determinar los costos o deducciones en los que se ha incurrido, así como los impuestos descontables generados en la administración de tales vehículos y (ii) generar, consecuentemente, el documento soporte objeto de estudio del presente análisis.
En consecuencia, reitera este Despacho que, en virtud del principio de transparencia fiscal es el tercero, representante o administrador del vehículo de inversión (patrimonio autónomo o fondo de inversión) quien deberá generar y transmitir para validación el documento soporte en mención, tal y como lo prevé el artículo 20 de la Resolución DIAN No. 000167 de 2021.
Así las cosas, bajo los anteriores argumentos, se confirma el Oficio No. 903365 – interno 518 de abril 28 de 2022, compilado en el numeral 4.1.1.8 del Descriptor 4.1.1. del Capítulo 1 del Título IV del Concepto Unificado No. 0106 del 19 de agosto de 2022 – Obligación de facturar y sistema de factura electrónica.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.qov.co. la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaría expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Puedes encontrar más información sobre: Obligación de generar documento soporte en adquisiciones de patrimonios autónomos y fondos de inversión colectiva, en dian.gov.co
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